ВС указал, что доход налогоплательщика не может определяться по стоимости выбывшего имущества

28 февраля Верховный Суд вынес Определение № 305-ЭС23-23247 по делу № А40-244851/2022 о том, что считать первоначальным взносом участника общества. Для вынесения судебного акта ВС направлял запрос в Конституционный Суд.

22 августа 2020 г. один из участников ООО «УСПЕХ и Н», владевший 99% уставного капитала, принял решение о выходе из общества. В счет оплаты действительной стоимости доли (более 56 млн руб.) ему было передано два объекта недвижимости, рыночная стоимость которых составила около 55 млн руб. Таким образом, общество получило от участника доли в своем уставном капитале, а взамен предоставило ему часть своего имущества.

В ходе проверки этой операции ИФНС России № 18 по г. Москве пришла к выводу, что общество получило, но не продекларировало доход, облагаемый по упрощенной системе налогообложения. При этом сумма дохода была исчислена из полной стоимости выбывшего имущества, в то время как взамен приобретенная таким образом обществом доля в его уставном капитале имела иную стоимость. 29 июля 2022 г. обществу были доначислены налог в размере более 3 млн руб., а также пени и штраф на сумму около 320 тыс. руб.

Общество «УСПЕХ и Н» обратилось в арбитражный суд с заявлением к ИФНС России № 18 по г. Москве о признании недействительным решения от 29 июля 2022 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Руководствуясь в том числе положениями статей Закона об ООО, ст. 38, 39, 248, 249, 250, 251, 257, 268, 346.15 НК, суды отказали в удовлетворении иска. Они пришли к выводам, что в случае, если стоимость имущества, передаваемого участнику хозяйственного общества (около 55 млн руб.), превышает первоначальный его взнос в размере 9,9 тыс. руб., то сумма указанного превышения признается реализацией имущества и включается в состав доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Читайте также

Общество обратилось с кассационной жалобой в Верховный Суд. В ходе рассмотрения жалобы ВС приостановил производство по делу и направил запрос в Конституционный Суд, посчитав, что имеющиеся правовые позиции по такой проблематике подтверждают существование правовой неопределенности. По мнению ВС, подп. 5 п. 3 ст. 39, п. 1 ст. 41, п. 1 и 2 ст. 248, п. 1 и 2 ст. 249, а также п. 1 ст. 346.15 НК не соответствуют Конституции РФ, поскольку допускают включение в налогооблагаемую базу по УСН стоимости имущества, передаваемого в счет оплаты действительной стоимости доли лицу, вышедшему из состава участников общества с ограниченной ответственностью в порядке ст. 26 Закона об ООО.

Рассмотрев запрос, КС вынес Постановление от 21 января 2025 г. № 2-П/2025, в котором, в частности, признал оспариваемые нормы не соответствующими Конституции РФ в той мере, в какой они в их взаимосвязи в системе действующего правового регулирования в силу своей неопределенности, порождающей различное истолкование в правоприменительной практике, допускают произвольное разрешение вопроса о возникновении у ООО, применяющего УСН, дохода в случае передачи им имущества в счет выплаты действительной стоимости доли вышедшему из него участнику и, соответственно, произвольное определение размера налогооблагаемого дохода в этом случае.

Читайте также

После этого ВС возобновил производство по делу. Экономколлегия отметила, что в Постановлении КС № 2-П/2025 указано, что п. 1 ст. 39, ст. 41, п. 1 ст. 346.14, п. 1 ст. 346.15 НК, хотя и являются общими по отношению к содержащимся в ч. 2 Налогового кодекса конкретным налогам, формулируя, в частности, единые для различных видов налога понятия, однако подлежат применению с учетом особенностей экономической природы конкретного налога и его нормативного регулирования, существенных элементов налога, в том числе объекта налогообложения и налоговой базы. УСН, являясь специальным налоговым режимом, предусматривающим освобождение от уплаты отдельных налогов, а также ряд иных преимуществ для налогоплательщиков, – притом что применение этого режима в целом и одного из его видов осуществляется по выбору налогоплательщика (определения КС № 62-О/2014, № 1163-О/2024 и др.) – вместе с тем не утрачивает связь с общей системой налогообложения, в том числе в части определения доходов, и заимствует ряд элементов, необходимых для исчисления и уплаты соответствующего налога, из регулирования налога на прибыль организации. В частности, УСН предполагает обложение дохода налогоплательщика, определяемого в порядке, установленном для налога на прибыль организаций, то есть экономической выгоды в денежной или натуральной форме, которую он получил в налоговом периоде в процессе осуществления предпринимательской деятельности, с учетом возможности учесть при расчете налоговой базы отдельные расходы.

Кроме того, добавил Верховный Суд, Конституционный Суд отметил, что и в отсутствие специальных правил в налоговом законодательстве особое значение приобретает определение дохода налогоплательщика, который во всяком случае не может определяться по стоимости выбывшего имущества, то есть исходя из размера имущественных потерь налогоплательщика. Вместе с тем, поскольку это также прямо не исключено действующим законодательством, экономическая выгода такого налогоплательщика может быть определена по полученному им имущественному благу в виде доли вышедшего участника, фактическая стоимость которой может даже превышать фактическую стоимость переданного имущества.

КС в том числе постановил законодателю внести изменения в действующее правовое регулирование. До тех пор передача (отчуждение) ООО, применяющим УСН, имущества в счет выплаты действительной стоимости доли вышедшему из него участнику предполагает необходимость обложения налогом экономической выгоды такого налогоплательщика в виде действительной (рыночной) стоимости доли, определяемой в установленном порядке на момент после перехода ее к налогоплательщику. При этом в случае, если срок исполнения указанной налоговой обязанности общества с ограниченной ответственностью, применяющего упрощенную систему налогообложения, наступил до вступления в силу постановления, к нему в связи с ее неисполнением не применяются меры налоговой ответственности. Соответственно, указал ВС, законность оспариваемого решения налогового органа от 29 июля 2022 г. подлежит оценке с учетом правовых позиций Конституционного Суда.

В связи с этим Верховный Суд отменил решения трех инстанций, а дело направил на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В комментарии «АГ» адвокат, управляющий партнер компании Tax & Legal management Василий Ваюкин отметил: главная проблема данного дела заключается в том, что законодательством не урегулирован порядок определения дохода в ситуации, когда общество передает выходящему участнику взамен действительной стоимости его доли не денежные средства, а имущество. Налоговый орган исходил из того, что налогом облагается разница между действительной стоимостью доли и первоначальным взносом участника. Этот подход был поддержан судами трех инстанций. Однако Налоговый кодекс не содержит прямых норм, регулирующих порядок налогообложения подобных операций, пояснил он.

В итоге, добавил Василий Ваюкин, эта проблема по запросу Верховного Суда стала предметом рассмотрения Конституционного Суда, который в своем Постановлении № 2-П/2025 указал, что экономическая выгода общества с ограниченной ответственностью в таком случае может быть определена по полученному им имущественному благу в виде доли вышедшего участника, фактическая стоимость которой может даже превышать фактическую стоимость переданного имущества. «Выводы ВС, отменившего судебные акты и направившего дело на новое рассмотрение, были фактически предопределены правовой позицией Конституционного Суда, которая заключается в том, что до внесения в действующее законодательство изменений при передаче обществом с ограниченной ответственностью, применяющим упрощенную систему налогообложения, имущества в счет выплаты действительной стоимости доли вышедшему из него участнику налогом облагается экономическая выгода такого налогоплательщика – общества в виде действительной (рыночной) стоимости доли, определяемой в установленном порядке на момент после перехода ее к налогоплательщику», – указал он.

По мнению адвоката, настоящее дело имеет важное значение для судебной практики. «До внесения изменений в законодательство при рассмотрении подобных ситуаций суды должны будут руководствоваться постановлением Конституционного Суда и правовой позицией Верховного Суда. И это нужно учитывать налогоплательщикам при принятии решения о передаче выходящему участнику имущества в счет действительной стоимости его доли», – заключил Василий Ваюкин.

«Сенсации не случилось: Верховный Суд вполне прогнозируемо процитировал выводы КС, отменил ранее принятые судебные акты и передал дело на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции в связи с наличием существенных нарушений норм материального права. При этом суду первой инстанции, очевидно, придется установить размер дохода налогоплательщика, который не может определяться по стоимости выбывшего имущества, то есть исходя из размера имущественных потерь налогоплательщика», – указала партнер и руководитель налоговой практики Five Stones Consulting Екатерина Болдинова.

Она отметила, что, согласно ранее высказанной позиции КС, экономическая выгода налогоплательщика может быть определена по полученному им имущественному благу в виде доли вышедшего участника, фактическая стоимость которой может даже превышать фактическую стоимость переданного имущества. Эксперт пояснила, что суду первой инстанции в данной ситуации надлежит установить действительную стоимость доли, определяемой в установленном порядке на момент после перехода ее к налогоплательщику (ООО «УСПЕХ и Н»).

«Выводы Верховного Суда в данном случае абсолютно закономерны: он опирался на позицию КС РФ, к которой, как мы знаем, до сих пор остается немало вопросов. Напомню, что КС, в частности, указал на необходимость внесения изменений в законодательство – и пока законопроекта еще нет. Но вполне возможно, что он появится до того, как дело будет рассмотрено судом первой инстанции в рамках нового круга судебного разбирательства. И тогда очень интересно будет наблюдать, как пойдет рассмотрение дела и что будет сказано в законопроекте о подобных ситуациях, ведь формально предполагаемые изменения могут ухудшить положение налогоплательщика, а значит, им нельзя придать обратную силу», – резюмировала Екатерина Болдинова.