По мнению одного из экспертов «АГ», в настоящее время ВС РФ сформирована конструкция, при которой если решение о назначении проверки признается законным, последующие контрольные мероприятия получают презумпцию допустимости. Другой рекомендовал бизнесу занимать проактивную позицию непосредственно в ходе первичной проверки, следя за ее всесторонностью и полнотой, а также формировать потенциальную стратегию линии защиты в случае повторного контроля.
18 марта Верховный Суд вынес Определение № 309-ЭС25-9697 по делу № А07-18520/2024, в котором он подтвердил право регионального УФНС на проведение повторной выездной налоговой проверки, если его сотрудники участвовали и в первичной проверке.
В 2022 г. Межрайонная ИФНС № 29 по Республике Башкортостан провела в отношении ООО «Нефтегазстрой» выездную проверку по всем налогам, сборам, страховым взносам за 2021 г., по результатам которой обществу была доначислена, в том числе, недоимка по НДС в 34,7 млн руб., соответствующие пени и санкции. Это решение налогового органа не оспаривалось налогоплательщиком, а было исполнено им.
В конце мая 2024 г. УФНС по РБ провело в отношении общества повторную выездную проверку за 2021 г. По ее результатам «Нефтегазстрою» доначислили недоимку по НДС и налогу на прибыль в 477,7 млн руб. Тогда общество оспорило решение о назначении повторной выездной проверки и действий по проведению мероприятий налогового контроля в рамках ее как незаконных.
Суды трех инстанций встали в этом споре на сторону налогоплательщика, удовлетворив его требования. Они, в частности, исходили из того, что в материалах дела отсутствовали доказательства того, что целью проведения управлением проверки являлось осуществление контроля за инспекцией, соответственно, не имелось установленных НК РФ оснований для проведения повторной выездной налоговой проверки.
Изучив кассационную жалобу регионального УФНС, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда напомнила, что повторная выездная проверка, проводимая вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью инспекции, осуществившей первоначальную выездную проверку, должна отвечать критериям необходимости, обоснованности и законности, чтобы не превращаться в неправомерное обременение для налогоплательщика. Осуществляя повторную выездную проверку, вышестоящий налоговый орган фактически заново и в полном объеме проверяет деятельность налогоплательщика за тот налоговый период, который уже был предметом выездной проверки. В результате не исключается переоценка выводов, сделанных в ходе первоначальной выездной проверки, и, соответственно, принятие юрисдикционного акта, которым по-новому определяются конкретные права и обязанности налогоплательщика применительно к тому же налоговому периоду, в том числе могут быть выявлены недоимки по налогам и начислены соответствующие пени.
Суды, признавая недействительным решение УФНС о назначении повторной проверки, исходили, в том числе, из того, что первичная проверка преимущественно проводилась именно сотрудниками управления, а не инспекцией; что проводимые мероприятия по получению документов, информации, показаний, сведений и доказательств инициированы или проведены непосредственно управлением либо проведены по его поручению; что контроль и координация за проведением первичной выездной налоговой проверки осуществлялись также непосредственно управлением. «Однако ни из НК РФ, ни из практики высших судебных органов не следует, что подобная организация первичной выездной проверки сама по себе препятствует последующему проведению повторной выездной проверки и нарушает права проверяемого налогоплательщика. Критерии, установленные ст. 89 НК РФ, управлением соблюдены. В случае несогласия общества с результатами повторной выездной налоговой проверки оно может защитить свои права, в том числе, путем оспаривания решения, принятого по ее итогам», – заметил Верховный Суд.
Таким образом, налогоплательщик, заявляя требования как о признании незаконными решения о назначении повторной выездной проверки, так и действий по проведению мероприятий налогового контроля в рамках этой проверки, проводимой на основе указанного решения УФНС, фактически оспаривал только решение, поскольку сведений о том, что лица, проводившие проверку, действовали вне рамок данного решения, нет в материалах дела. В связи с этим ВС отменил судебные акты нижестоящих инстанций и отказал в удовлетворении требований общества «Нефтегазстрой».
Читайте также
Повторная налоговая проверка: исключение или норма?
ВС отменил решения судов, признавших решение о назначении повторной проверки незаконным
26 марта 2026
Управляющий партнер юридической консалтинговой группы «Ком-Юнити» Павел Самсонов заметил, что ситуация, описанная в материалах этого дела, до боли похожа на те, которые приводятся в учебниках по налоговому праву, поэтому она и дошла до Верховного Суда. «Фактически ВС зафиксировал, что при отсутствии выхода проверяющих за пределы решения о назначении проверки действия по проведению налогового контроля не образуют самостоятельного предмета оспаривания. Это может означать, что будущие споры о назначении проверки могут касаться стадии назначения повторной проверки, тогда как последующие действия налогового органа оцениваются посредством оценки законности его решения и обоснованности выводов. В результате существенно сужаются процессуальные возможности налогоплательщика: если ранее защита его прав могла строиться как на оспаривании решения о назначении проверки, так и на анализе конкретных действий налоговой инспекции, то теперь фокус смещается исключительно на обоснованность решения о повторной проверке», – полагает он.
При этом вопрос обоснованности, по словам эксперта, остается на уровне усмотрения вышестоящий организации, так как ВС не конкретизировал, что стоит считать обоснованным, а что – нет. «По сути, в настоящее время сформирована конструкция, при которой если решение о назначении проверки признается законным, последующие контрольные мероприятия получают презумпцию допустимости. С практической точки зрения это снижает значимость аргументов о дублировании мероприятий, повторном исследовании тех же документов и даже о существенном расхождении в выводах проверок, если такие обстоятельства не были прямо связаны с незаконностью решения о назначении проверки. Кроме того, поскольку ВС не привел каких-либо критериев обоснованности проведения повторной налоговой проверки, поэтому в перспективе представляется возможным обсуждать их формализацию, а именно – что является факторами, при которых установленные нарушения в действиях проверяющих, в том числе подтвержденные служебными проверками или иными процедурами, могли бы учитываться при оценке законности результатов налогового контроля и служить основанием для назначения повторной проверки», – отметил Павел Самсонов.
Председатель МКА «Ваюкин и Партнеры» Василий Ваюкин заметил, что это определение ВС РФ – яркий пример «перелома» имеющихся на сегодняшней день подходов к оценке законности и обоснованности назначения повторных выездных проверок. «Нижестоящие суды традиционно смотрели на суть проводимого мероприятия налогового контроля. Если первичная выездная налоговая проверка проводится превалирующим большинством сотрудников вышестоящего налогового органа, которые и управляют процессами проверки, то возникает закономерный вопрос: о контроле за деятельностью кого идет речь, в случае назначения повторной проверки? Подобные обстоятельства фактически нивелируют смысл института повторной проверки. Между тем позиция ВС смещает акценты: основополагающее и решающее значение имеет соблюдение формальной стороны действия. НК РФ не содержит прямого запрета на проведение повторной выездной проверки – в случае подобной организации первичной права налогоплательщика никоим образом не нарушаются. С практической точки зрения, Суд, по сути, легитимизировал ситуацию, при которой вышестоящий налоговый орган, уже участвовавший в первичных мероприятиях, вправе инициировать повторную проверку. Налогоплательщики фактически оказываются в состоянии неопределенности, не имея никаких гарантий того, что через некоторое время будет назначена еще одна, повторная проверка. Превентивно оспорить непосредственно само решение о ее назначении они также не вправе – нарушения прав налогоплательщика возникают только на стадии вынесения итогового решения по результатам проверки», – полагает он.
В связи с этим эксперт рекомендовал бизнесу занимать проактивную позицию непосредственно в ходе первичной проверки, следя за ее всесторонностью и полнотой, а также формировать потенциальную стратегию линии защиты в случае повторного контроля: «Теперь повторная выездная проверка – это не экстраординарный инструмент, а полноценный рабочий механизм налогового администрирования, доступный вышестоящим налоговым органам практически без ограничений».