ВС пояснил, что элементы солнечных электростанций не облагаются налогом на имущество организаций

Верховный Суд опубликовал Определение № 306-ЭС24-13246 по делу № А12-9734/2023, в котором указал, что у налогового органа отсутствовали основания для взимания налога на имущество организаций со стоимости элементов солнечных электростанций.

Межрайонной ИФНС № 11 по Волгоградской области была проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации ООО «ЛУКОЙЛ-Экоэнерго» по налогу на имущество организаций за 2021 г. По результатам проверки принято решение о доначислении данного налога в сумме 38 млн руб., начислены пени и применены санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Основанием для такого решения стал вывод налогового органа о том, что общество неправомерно исключило из расчета налога на имущество организаций элементы двух солнечных электростанций вследствие отнесения их к движимому имуществу. Данное имущество было принято обществом к учету как отдельные инвентарные объекты, им присвоен код Общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ) из раздела «Машины и оборудование», вследствие чего они исключены обществом из расчета налога на имущество организаций. Согласно сведениям Росреестра, данные солнечные электростанции поставлены на кадастровый учет и на них зарегистрированы права собственности в ЕГРН как на объекты недвижимого имущества.

Общество «ЛУКОЙЛ–Экоэнерго» обратилось в арбитражный суд с заявлением к налоговому органу о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Суды отказали в удовлетворении требований и исходили из того, что спорные объекты в силу физических и эксплуатационных свойств являются неотъемлемой технологической частью солнечных электростанций. Со ссылкой на заключение эксперта суды установили, что спорные объекты обладают признаками недвижимой и неделимой вещи, участвующей в обороте как единый недвижимый комплекс, по причине чего признали верными выводы налогового органа о занижении обществом налоговой базы по налогу на имущество организаций.

Не согласившись с принятыми судебными актами, общество подало кассационную жалобу в Верховный Суд, в частности, указав, что спорные элементы солнечных электростанций по своей конструкции не обладают капитальным характером, представляют собой специализированный комплекс технологического оборудования – движимое имущество, не подлежащее обложению налогом на имущество организаций.

Рассмотрев дело, ВС отметил, что на основании п. 1 ст. 373 НК налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК. В соответствии с п. 1, подп. 1 п. 4 ст. 374 НК (в редакциях Федеральных законов от 3 августа 2018 г. № 302-ФЗ и от 29 сентября 2019 г. № 325-ФЗ) возникновение обязанности по уплате налога на имущество организаций после 1 января 2019 г. по общему правилу связывается с наличием у налогоплательщика недвижимого имущества, за исключением земельных участков, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

До 1 января 2019 г. объектом налогообложения по налогу на имущество признавалось движимое и недвижимое имущество, однако движимое имущество, принятое с 1 января 2013 г. на учет в качестве основных средств, законодателем в соответствующие налоговые периоды освобождалось от налогообложения либо не включалось в объект налогообложения. ВС подчеркнул, что воля законодателя последовательно направлена на сокращение бремени налогообложения в отношении той части активов налогоплательщиков, которая представлена движимым имуществом и, соответственно, на стимулирование организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства.

Судебная коллегия указала, что, осуществляя вложения в обновление средств производства, налогоплательщик вправе точно знать, какие налоговые последствия будет иметь процесс инвестирования, и не должен сталкиваться с неопределенностью в сфере налогообложения, что имело бы место в ситуации, когда отнесение того или иного имущества к объекту обложения проводится не по ясным формализованным критериям, а в значительной мере зависит от усмотрения налоговых органов относительно наличия или отсутствия различных признаков имущества, требовало бы проведения в каждом случае экспертиз и исследований.

Как отмечено в определении, обязанность по уплате налога на имущество организаций ограничена законодателем теми объектами, которые являются недвижимостью в силу своих природных свойств – объектами, прочно связанными с землей, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе зданиями, сооружениями, либо признаются недвижимостью в силу прямого указания закона о том, что соответствующий объект подчинен режиму недвижимых вещей. При этом наличие сведений об имуществе в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним в силу п. 6 ст. 8.1 ГК РФ имеет доказательное значение для целей налогообложения, но не является безусловным для квалификации имущества в качестве объекта налогообложения.

ВС пояснил, что юридическое значение для целей налогообложения имущества организаций имеют также принятые в бухгалтерском учете формализованные критерии признания имущества налогоплательщика (движимого или недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств. В соответствии с правилами формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид подлежащих учету объектов основных средств, отличный от недвижимости. Ни факт использования имущества по общему назначению, предопределенному технологией производства, ни объединение имущества налогоплательщика в имущественный комплекс для целей совершения сделок с ним не являются достаточными основаниями для квалификации всех входящих в такой комплекс вещей, в том числе частей конструктивно-сочлененного объекта, как объектов налогообложения по налогу на имущество организаций.

Читайте также

«Имущество, правомерно учтенное налогоплательщиком в качестве самостоятельных инвентарных объектов движимого имущества (машины и оборудование), в том числе объекты, не являющиеся частями зданий и сооружений либо выступающие частями зданий и сооружений, но не подлежащие учету в составе комплекса конструктивно-сочлененных предметов (требующие периодического обновления в силу существенно меньшего срока предполагаемой эксплуатации в сравнении со сроком полезного использования всего здания или сооружения и (или) не вносящие существенного вклада в стоимость соответствующего комплекса), не облагается налогом на имущество организаций», – изложено в определении. Экономколлегия отметила, что изложенное согласуется с правовыми позициями, ранее высказанными ВС в определениях от 28 сентября 2021 г. № 308-ЭС21-6663, от 10 октября 2024 г. № 303-ЭС24-8693, от 13 ноября 2024 г. № 306-ЭС24-7822 и включенными в Обзоры судебной практики ВС от 25 декабря 2019 г. № 4 (2019), от 10 ноября 2021 г. № 3 (2021), от 16 февраля 2022 г. № 4 (2021).

Как разъяснил Суд, спорные элементы солнечных электростанций по своей сути не являются частями зданий (сооружений). Налоговый орган, сделав вывод о то, что спорные объекты подлежат обложению налогом на имущество организаций, фактически обосновал это тем, что они в силу физических и эксплуатационных свойств являются неотъемлемой технологической частью солнечных электростанций, обладают признаками недвижимой и неделимой вещи, участвующей в обороте как единый недвижимый комплекс. Однако ВС подчеркнул, что данные обстоятельства в силу положений п. 1 ст. 374 НК, п. 5 и 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 не могут являться основанием для вывода о квалификации спорного имущества как подлежащего налогообложению. Соответственно, оснований для взимания налога на имущество со стоимости спорных элементов объектов не имелось.

Читайте также

Как указано в определении, с 1 января 2025 г. вступит в силу п. 21.2 ст. 381 НК (введен Федеральным законом от 29 октября 2024 г. № 362-ФЗ), в силу которого освобождаются от налогообложения организации, основным видом деятельности которых является производство электроэнергии, получаемой из возобновляемых источников энергии, – в отношении имущества, входящего в состав солнечных электростанций. По мнению налогового органа, это свидетельствует о том, что в настоящее время законодатель рассматривает имущество, входящее в состав солнечных электростанций, как объект налогообложения налогом на имущество организаций. Судебная коллегия не согласилась с таким подходом, поскольку данная новая налоговая льгота будет распространяться только на то недвижимое имущество, которое являлось объектом налогообложения до 1 января 2025 г.

Таким образом, Верховный Суд пришел к выводу, что судами трех инстанций допущены существенные нарушения норм материального права, а потому отменил обжалуемые судебные акты, полностью удовлетворил заявленные требования, признав недействительным решение налогового органа.

Комментируя определение, адвокат АП г. Москвы Олег Пантюшов с сожалением отметил, что в данном деле узкое толкование налоговой инспекцией правил обложения налогом на имущество организаций, поддержанное судами, которые сослались на факт недвижимости как достаточное основание для начисления налога, привело к неправосудным судебным актам. Он подчеркнул, что налоговый орган в суде первой инстанции представил экспертизу, согласно которой объекты налогоплательщика – электростанции являются сложными неделимыми объектами недвижимости, которую суд принял к сведению, признав ее выводы соответствующими нормативной базе, и, в том числе, на этом основании признал решение налогового органа законным. «Экспертиза в налоговом процессе может быть назначена для разъяснения возникающих вопросов в науке, искусстве, технике или ремесле (ст. 95 НК). Между тем в данной ситуации такой необходимости не было, т.к. спор имел чисто правовой характер, поэтому вывод эксперта, что имущество налогоплательщика – это сложные неделимые объекты недвижимости, было лишено какого-либо смысла, поскольку наличие оснований для обложения налогом крылось совершенно в ином. Вывод эксперта и не представлял собой экспертное заключение по смыслу ст. 90 НК, а являлся юридической оценкой (мнением), и в принципе не мог выступать основанием для выводов суда о наличии обязанности по обложению налога», – полагает он.

Как заметил Олег Пантюшов, апелляционный суд согласился с выводом первой инстанции о том, что, если без оборудования объект недвижимости не может функционировать по своему назначению, оборудование нельзя признать движимым имуществом. Окружной суд, не вдаваясь глубоко в анализ ситуации, согласился с названными выводами, констатировал эксперт. Адвокат обратил внимание, что Верховный Суд, признавая решение налоговой инспекции незаконным, сделал тщательный анализ нормативно-правовой базы относительно правил обложения имущественным налогом, особо подчеркнув, что регистрация объекта в реестре прав на недвижимое имущество доказывает факт недвижимого имущества, но этот факт сам по себе не влечет обязательные налоговые последствия. «Нижестоящим судам при рассмотрении спора нужно было более глубоко анализировать правила налогообложения имущественным налогом объектов организаций, а также следовало принять во внимание уже имеющиеся правовые позиции ВС по похожим ситуациям», – резюмировал эксперт.

Партнер юридической компании «Мокров и Партнеры» Анастасия Елисеева считает, что затронутая в определении проблема является актуальной ввиду того, что позиция налогового органа привела к необоснованному начислению налога на имущество, не относящегося к недвижимости с точки зрения налогообложения. По ее мнению, важным является указание ВС на то, что следует различать цели гражданского оборота и цели налогообложения, так как гражданское право и налогообложение имеют различные цели, относятся к различным сферам правового регулирования и имеют в основе различные принципы.

«Учитывая проанализированную Судом волю законодателя, направленную на снижение налоговой нагрузки на организации, стремящиеся модернизировать средства производства, а также учитывая специальные нормы о бухгалтерском учете, считаю позицию ВС РФ обоснованной. Так, например, Общероссийским классификатором основных фондов прямо установлено, что оборудование не относится к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств. Таким образом, определение Суда актуально в первую очередь ввиду того, что поможет избавить налогоплательщиков от необоснованных требований налоговых органов», – полагает Анастасия Елисеева.