Один из экспертов считает, что подход к определению таможенной стоимости товаров исходя из стоимости операций по их переработке вне таможенной территории ЕврАзЭС не может быть произвольно изменен или дополнен таможенным органом. Другой отметил: Верховный Суд мотивировал необходимость доказательства таможенным органом, что услуга, включаемая в таможенную стоимость, должна не только относиться к самому товару, но и соответствовать определенным в ТК ЕАЭС видам работ при переработке товара вне таможенной территории России. По мнению третьего, учитывая специфику предмета и объекта спора, данное определение вряд ли будет широко применяться.
Верховный Суд опубликовал Определение от 12 декабря 2024 г. № 303-ЭС24-18123 по делу № А59-5768/2023, в котором разъяснил, являются ли ремонт и техническое обслуживание судов, проведенные декларанту, улучшением морских судов, представляющим экономическую ценность.
Таможенная проверка установила взаимосвязь между ремонтом и освидетельствованием судов
ООО «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» на праве собственности принадлежат морские рыболовные суда «Морской волк» и «Вестерн Энтерпрайс».
Общество и компания KTI Company Limited (Республика Корея) заключили два контракта: от 25 января 2021 г. на ремонт и техобслуживание судна «Вестерн Энтерпрайс» и от 25 апреля 2022 г. на ремонт и техобслуживание судна «Морской волк». Ремонт и техническое обслуживание были произведены в соответствии с ремонтными ведомостями. Стоимость работ составила более 22 тыс. долл. по контракту от 25 января 2021 г. и более 42 тыс. долл. по контракту от 25 апреля 2022 г.
После завершения ремонтных работ декларант 30 марта 2021 г. по декларации на товары № 10702070/300321/0083875 поместил под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления товар – «судно морское рыболовное “Вестерн Энтерпрайс”, возвращаемое после ремонта в порту Пусан». В графе 37 «Процедура» декларации на товары (ДТ) была указана особенность перемещения товара «044»: «товары, в том числе транспортные средства, запасные части и (или) оборудование, перемещаемые для осуществления либо возвращаемые после осуществления ремонта и (или) гарантийно-технического обслуживания, за исключением товаров, указанных в позициях с кодами 135, 136, 138». Расходы на ремонт общество включило в стоимость операций по переработке судна, в графу «44» ДТ № 10702070/300321/0083875.
9 декабря 2022 г. общество по ДТ № 10702070/091222/3437945 поместило под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления товар – «судно морское рыболовное “Морской волк”, возвращаемое после ремонта в порту Пусан». Расходы, понесенные в результате заключения указанного контракта на ремонт и техобслуживание, также были включены обществом в стоимость операций по переработке судна в ДТ № 10702070/300321/0083875, в графу «44».
Общество «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» осуществляло декларирование в порядке, предусмотренном положениями ст. 277 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза. Процедура выпуска для внутреннего потребления в отношении указанных товаров была завершена.
В дальнейшем Сахалинская таможня на основании ст. 324 и 326 ТК ЕАЭС провела проверку в отношении декларанта после выпуска товаров и (или) транспортных средств таможенных, иных документов по декларациям на товары, в том числе по указанным выше декларациям. В ходе проверки было установлено, что после выполнения ремонтных работ на основании договора-заявки от 1 февраля 2021 г. филиал федерального автономного учреждения «Российский морской регистр судоходства» в порту Пусан (далее – ФАУ «РМРС») оказал услугу по ежегодному освидетельствованию судна «Вестерн Энтерпрайс», стоимость которой составила более 14 тыс. долл. Аналогичная услуга по освидетельствованию была оказана в отношении судна «Морской волк», стоимость услуги составила свыше 14 тыс. долл.
Результаты таможенной проверки были оформлены актом от 22 мая 2023 г., в котором таможенный орган исходил из того, что проведенные ремонтные работы на морских судах были направлены, в том числе, на прохождение освидетельствования в порту Пусан, что указывает на наличие взаимосвязи ремонта и освидетельствования судов ФАУ «РМРС». Следовательно, расходы на ежегодное освидетельствование должны включаться в стоимость переработки по проверяемым ДТ.
23 мая 2023 г. таможня внесла изменения (дополнения) в сведения, заявленные к декларации на товары, после выпуска товаров по ДТ № 10702070/091222/3437945 и произвела корректировку декларации; 6 июня аналогичное решение принято по ДТ № 10702070/300321/0083875. В результате таможенный орган доначислил обществу по ДТ № 10702070/091222/3437945 таможенные платежи в размере более 224 тыс. руб., а по ДТ № 10702070/300321/0083875 около 241 тыс. руб.; декларанту были направлены уведомления о неуплаченных суммах таможенных платежей.
Кроме того, 5 июля 2023 г. таможня наложила в соответствии с положениями таможенного законодательства арест на имущество декларанта.
Позиции судов разошлись
Считая действия таможенного органа незаконными и необоснованными, общество «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» обратилось в суд. Истец просил признать незаконными уведомления о неуплаченных таможенных платежах, корректировку деклараций на товары, решения о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларациях, после выпуска товаров, по декларациям на товары, а также наложение ареста на имущество и списание с единого лицевого счета в таможне денежных средств в размере более 528 тыс. руб.
Суд удовлетворил заявление декларанта. Он отметил, что согласно ст. 277 ТК ЕАЭС без помещения временно вывезенных транспортных средств международной перевозки под таможенную процедуру переработки вне таможенной территории при ввозе на таможенную территорию ЕврАзЭС такие транспортные средства подлежат помещению под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления с уплатой ввозных таможенных пошлин, налогов в соответствии со ст. 186 Кодекса. Положения ст. 179 и 186 ТК ЕАЭС содержат перечень работ, при осуществлении которых происходят доначисление и уплата таможенных пошлин. Однако услуги ФАУ «РМРС» в указанный перечень не включены.
Услуги по техническому наблюдению и освидетельствованию судов, оказанные ФАУ «РМРС», как отметила первая инстанция, не являются переработкой или обработкой товаров в соответствии с положениями ст. 179, 186 ТК ЕАЭС, а таможенный орган не представил доказательства, свидетельствующие о том, что содержание указанных услуг заключается в каких-либо ремонтных операциях над судном, оказывающих влияние на его состояние и стоимость и создающих основу для начисления таможенных платежей.
Апелляция отменила решение первой инстанции и отказала в удовлетворении заявления, указав на ошибочность выводов суда о деятельности ФАУ «РМРС». Согласно постановлению второй инстанции ремонтные работы были осуществлены исключительно с целью прохождения ежегодного освидетельствования. Следовательно, освидетельствование являлось конечной целью ремонта и фактически представляет собой его составную часть. Поскольку прибытие судов в порт Пусан и нахождение в нем были обусловлены исключительно проведением ремонта, то расходы, понесенные в связи с его нахождением в иностранном порту и освидетельствованием, непосредственно связаны с ремонтом и были правомерно включены таможенным органом в стоимость операций по переработке для исчисления и уплаты таможенных платежей.
Суд округа согласился с выводами апелляционного суда.
ВС поддержал выводы первой инстанции
Общество «Тихоокеанская рыбопромышленная компания» обратилось в Верховный Суд с кассационной жалобой. Изучив материалы дела, Судебная коллегия по экономическим спорам ВС отметила: стороны не отрицали, что процесс декларирования морских судов после ремонта осуществлялся в соответствии с положениями п. 3 ст. 277 ТК ЕАЭС. Таким образом, для правильного определения обязанности декларанта по уплате таможенных платежей в соответствии с отсылочным характером указанной нормы необходимо применять правила определения таможенной стоимости товара, установленные для таможенной процедуры переработки товаров вне таможенной территории ЕврАзЭС.
Верховный Суд пояснил, что переработка товаров вне таможенной территории ЕврАзЭС в соответствии со ст. 179 ТК ЕАЭС включает переработку или обработку товаров, их изготовление, включая монтаж, сборку, разборку и подгонку, ремонт, включая восстановительный, замену составных частей, модернизацию.
В соответствии с п. 1 ст. 186 ТК ЕАЭС, на необходимость применения которой указывает п. 3 ст. 277 Кодекса, при помещении продуктов переработки под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления ввозные таможенные пошлины исчисляются исходя из стоимости операций по переработке вне таможенной территории ЕврАзЭС. Стоимость операций по переработке вне таможенной территории ЕАЭС определяется как совокупность фактически понесенных расходов на операции по переработке (ремонту); иностранные товары, использованные в процессе переработки (ремонта), если они не включены в расходы на операции по переработке (ремонту) (п. 2 ст. 186 ТК ЕАЭС). Из этого следует, разъяснил ВС, что при ввозе и выпуске для внутреннего потребления товара в соответствии с п. 3 ст. 277 ТК ЕАЭС в качестве таможенной стоимости принимается стоимость его переработки, отражающая экономическую ценность произведенных в товаре улучшений. При этом установленный законодательством подход к определению таможенной стоимости указанных товаров исходя из стоимости операций по их переработке вне таможенной территории ЕАЭС не может быть произвольно изменен или дополнен таможенным органом, поскольку в силу требований п. 9 ст. 38 ТК ЕАЭС определение таможенной стоимости товаров не должно быть основано на использовании произвольной или фиктивной таможенной стоимости товаров (Определение ВС от 18 января 2023 г. № 305-ЭС22-17673).
Таким образом, заключил Верховный Суд, с учетом системного толкования указанных норм права и правовой позиции высшей судебной инстанции для правильного разрешения спора судам надлежало установить, являются ли спорные услуги, оказанные декларанту филиалом ФАУ «РМРС», улучшением морских судов, представляющим определенную экономическую ценность.
Суд добавил, что спорной услугой в деле выступило освидетельствование двух морских судов. Он напомнил, что согласно ч. 1 ст. 23 Кодекса торгового мореплавания РФ освидетельствование судов осуществляется для подтверждения их соответствия требованиям международных договоров РФ. Согласно ч. 2 ст. 24 Кодекса торгового мореплавания целью классификации судов с выдачей соответствующих свидетельств является подтверждение соответствия судов правилам классификации и постройки судов, технического наблюдения за постройкой судов, правилам технического наблюдения за изготовлением материалов и изделий для судов.
Верховный Суд также обратил внимание, что Постановлением Правительства РФ от 14 февраля 2012 г. № 121 «Об определении организации, осуществляющей классификацию и освидетельствование судов, зарегистрированных в Государственном судовом реестре, в бербоут-чартерном реестре или в Российском международном реестре судов» определено, что российской организацией, осуществляющей классификацию и освидетельствование судов, зарегистрированных в Государственном судовом реестре, в бербоут-чартерном реестре или в Российском международном реестре судов, является ФАУ «РМРС». Целью деятельности данного учреждения является обеспечение безопасности мореплавания судов, а предметом деятельности – выполнение работ (оказание услуг), направленных на обеспечение безопасности мореплавания судов и объектов морского транспорта.
Постановлением Правительства РФ от 12 августа 2010 г. № 620 утвержден «Технический регламент о безопасности объектов морского транспорта». Согласно п. 241–242 регламента в отношении объектов морского транспорта установлена форма оценки соответствия требованиям регламента в виде классификации, которая выполняется органом классификации судов и включает, в том числе, освидетельствования, осуществляемые в течение всего периода эксплуатации каждого объекта до его списания, а также оформление документов о соответствии объектов морского транспорта требованиям Технического регламента. Пунктами 243–247 Технического регламента предусмотрено, что оценка соответствия может осуществляться в форме как технического наблюдения в процессе постройки, переоборудования, модернизации и ремонта судов, так и освидетельствования судна в эксплуатации, которая включает проверку наличия согласованной технической документации, наружный осмотр, измерения, проверку в действии и испытания, а также оформление и выдачу документов органа классификации судов.
Таким образом, резюмируется в определении, суд первой инстанции верно указал, что классификация и освидетельствование судов представляют собой самостоятельную сферу деятельности госорганов, ФАУ «РМРС» и судовладельцев, не могут быть отнесены к ремонту или иным видам переработки судов, не имеют целью восстановление исправного или работоспособного состояния судна, а осуществляются исключительно для подтверждения соответствия состояния судна требованиям безопасности и международных договоров РФ.
Как заметил Верховный Суд, таможенный орган не представил доказательства, подтверждающие осуществление ФАУ «РМРС» каких-либо действий с морскими судами, связанных с ремонтом и улучшением технического состояния. Из писем ФАУ «РМРС» следует, что специалисты филиала учреждения руководствовались исключительного положениями Технического регламента и не осуществляли какую-либо иную деятельность. Таким образом, указал ВС, спорные услуги ФАУ «РМРС» не были направлены на восстановление исправного/работоспособного состояния судна или его техническое улучшение; следовательно, не могут быть отнесены ни к одному из этапов ремонтных работ; они не обладают самостоятельной экономической ценностью применительно к морским судам, не влияют на их свойства и не могут быть классифицированы как часть операции по переработке вне таможенной территории в соответствии с положениями ст. 179, 186 ТК ЕАЭС, так как не соответствуют критериям, установленным данными нормами.
При этом вывод апелляции и кассации, в соответствии с которым спорные услуги являлись частью ремонта, поскольку тот был осуществлен исключительно в целях дальнейшего освидетельствования, является ошибочным. Верховный Суд пояснил, что операции по переработке товара могут иметь различные конечные цели, в том числе связанные с освидетельствованием судов ФАУ «РМРС». Однако конечная цель таких операций не свидетельствует о необходимости включения стоимости данных услуг в расчет таможенной стоимости ввозимого товара, поскольку в такой расчет должны включаться лишь операции, прямо предусмотренные таможенным законодательством. Иной подход приводит к недопустимому расширению перечня операций по переработке, установленного законодательством, и позволяет включать в расчет таможенной стоимости товара любые затраты, в том числе не имеющие связи с операциями по переработке товара, что, в свою очередь, приведет к возложению на декларантов необоснованной фискальной обязанности.
В результате Верховный Суд отменил оспариваемые судебные акты арбитражных судов апелляционной и кассационной инстанций, а решение первой инстанции оставил в силе.
Мнения экспертов
Юрист, генеральный директор ООО «Джей энд Кей Лоерз» Алексей Жуков в комментарии «АГ» отметил, что Верховный Суд в который раз обратил внимание на недопустимость формализма при рассмотрении дел судами. По мнению эксперта, представляется странным, что суд округа не исправил ошибку апелляционного суда, поддержавшего в данном случае позицию таможенных органов, использовавших аргументацию о подлинном экономическом смысле операций импортеров для обоснования своей позиции при корректировке таможенной стоимости.
Алексей Жуков обратил внимание на дифференциацию Верховным Судом и судом первой инстанции государственных услуг по техническому наблюдению и освидетельствованию судов от ремонтных операций в отношении них. При этом подход к определению таможенной стоимости товаров, исходя из стоимости операций по их переработке вне таможенной территории ЕврАзЭС, не может быть произвольно изменен или дополнен таможенным органом, что и ранее подчеркивал Верховный Суд в Определении № 305-ЭС22-17673. «Поскольку освидетельствование судов представляет собой самостоятельную сферу деятельности госорганов и осуществляется исключительно в целях подтверждения соответствия состояния судна требованиям безопасности и международных договоров РФ, интерпретировать расходы на такие услуги в качестве таможенной стоимости в корне неверно», – подчеркнул эксперт.
Адвокат АП Ярославской области Николай Бурыкин полагает, что рассмотренное дело является частью длительной «борьбы» участников ВЭД с таможенными органами по определению таможенной стоимости товаров, которая принимается как база для исчисления таможенных платежей при декларировании. Он отметил, что Верховный Суд мотивировал необходимость доказательств таможенным органом, что услуга, включаемая в таможенную стоимость, должна не только относиться к самому товару и, возможно, увеличивать его таможенную стоимость, но и соответствовать в данном случае прямо определенным ТК ЕАЭС видам работ при переработке товара вне таможенной территории России. «ВС в очередной раз указал на недопустимость произвольного, расширительного толкования норм ТК ЕАЭС», – резюмировал эксперт.
Управляющий партнер юридической фирмы «Лесников, Ильичёв и Партнеры» Петр Лесников высоко оценил правовую позицию, изложенную в определении. По его мнению, учитывая специфику предмета и объекта спора, очевидно, что многогранность и многоуровневость правовой позиции ВС основаны на позиции представителя заявителя: Верховный Суд дал надлежащую оценку доводам сторон, одной из которых является таможенный/государственный орган. «Вероятно, именно это не позволило судам апелляционной и кассационной инстанций более внимательно отнестись и надлежаще оценить доводы заявителя, которые не изменились», – полагает он.
При этом эксперт добавил, что с учетом специфики как предмета, так и объекта спора определение ВС вряд ли будет широко применяться. Между тем, добавил он, ВС в очередной раз обратил внимание судов на основополагающие принципы, прямо связанные с правами и законными интересами всех участников ВЭД:
-
установленный законодательством подход к определению таможенной стоимости не может быть произвольно изменен или дополнен таможенным органом, поскольку в силу требований п. 9 ст. 38 ТК ЕАЭС определение таможенной стоимости товаров не должно быть основано на использовании произвольной или фиктивной таможенной стоимости товаров (Определение ВС № 305-ЭС22-17673). -
в расчет таможенной стоимости должны включаться только операции, прямо предусмотренные таможенным законодательством.